从VE到TC看成本管理前馈
当代高科技的日新月异，引起了企业经营特征的革命性变化，从而极大地推动了成本管理实践和理论的发展，形成了全球范围内两大代表性管理技术和成本管理模式：价值工程和成本企划。价值工程（ValueEngineering，VE）是一门新兴的管理技术，是降低成本提高经济效益的有效方法，它40年代起源于美国（又称美式管理技术）。成本企划（Target costing，TC）是成本管理模式的核心和精华，它最早萌芽于60年代日本，（又称日式成本管理模式）。本文就价值工程和成本企划在成本管理中的功能特征进行探讨，供我国企业成本管理借鉴。
一、美式管理技术一价值工程（VE）
（一）价值工程产生的时代背景
价值工程40年代起源于美国。第二次世界大战期间，美国军火工业发展很快，造成原材料供应极端紧张。当时，美国通用电气公司专门从事物资采购工作的工程师麦尔斯，在采购技术和材料代用方面开动脑筋找出路。首先，他从功能角度来分析产品，认为用户购买的不是产品，而是某种功能，正是为了得到这种功能才付出费用的。在进行新产品的研制时，必须很好地了解用户的需要是什么，然后设法以最低成本来提供用户所需要的合格产品。他对产品的功能分析和功能评价进行了科学的研究和实践，总结出一套完整的方法，称之为价值工程。该公司开发这门管理技术，虽然花费八十万美元，但却给企业带来了显著的经济效益，仅头十七年就节约资金二亿美元。由于这种科学的方法极为有效，因而得到了迅速的推广和使用。五十年代起，美国企业界和国防部相继推广采用。六十年代在欧洲、日本开始得到广泛应用，收到了显著的经济效果。成本的节约一般都在10％一30％，被世界上公认为是一种相当成熟而行之有效的管理技术，并被列为第二次世界大战后出现的六大管理新技术之一。
（二）价值工程的核心
价值工程的核心是功能分析，其目的是在保证产品或作业必须具备的必要功能条件下，降低产品成本。需要特别指出的是，产品或作业的功能是必要的，而不是无限的。若产品或作业的功能非常全面、很高，但某些功能并非客户所需要，就会造成功能过剩；反之，若其功能不足，达不到用户要求，则无法实现产品的使用价值，所有这些均要依靠功能分析来解决。提高产品价值的基本途径：一是提高功能，降低成本，大幅度提高价值；二是功能不变，降低成本，提高价值；三是功能有所提高，成本不变，提高价值；四是功能略有下降，成本大幅度降低，提高价值；五是适当提高成本，大幅度提高功能，从而提高价值。
价值工程所说的成本是指产品寿命周期成本，而不是一般意义的产品生产成本。产品寿命周期成本包括生产成本和使用成本两大方面，其中使用成本是指客户在整个使用过程中发生的成本，具体包括运行成本、维修成本、养护成本等。只有总的成本节约了，才能真正提高产品或作业的价值。
价值工程是一项有组织、有领导的系统工程。由于价值工程是一个庞大的科学的系统工程，只有通过企业各个部门和有关人员的大力配合，才能实现其最终目的。
二、日式成本管理模式一成本企划（TC）
（一）成本企划产生的时代背景
成本企划60年代初产生于日本，它源自日本丰田汽车公司的新车开发和车型更新中。但成本企划真正成为一种确保目标利润的手段还是1973年第一次石油危机之后的事。石油危机使得世界发达国家受到重创，而日本却藉此机会扩大了国际市场份额，其成功的秘诀主要得益于具有能够大幅降低成本功效的成本企划。成本企划从改变设计人手解决了当时传统成本管理无法解决的汽车成本骤升的问题。之后，以汽车业为中心，成本企划在日本许多行业中得以迅速推广，发展至今已成为一种在产品的企划、开发中，根据顾客需求设定相应目标（目标成本），希翼同时达到这些目标的综合性利润管理活动。
（二）成本企划的实质
成本企划的实质是成本的前馈控制，它不同于传统的成本反馈控制，即先确定一定的方法和步骤，根据实际结果偏离目标值的情况和外部环境变化采取相应的对策，调整先前的方法和步骤。成本企划是针对未来的必达目标，据此对目前的方法与步骤进行弹性调整，因而是一种先导性和预防性的控制方式。
成本企划的前馈控制体现了成本管理的两种新思维。一是源流式成本管理，即将降低产品成本的“重心”由传统的生产阶段推溯至开发、设计阶段，对企划对象的最初起始点实施充分透彻的分析，从而有助于避免后续制造过程的大量无效作业耗费无谓的成本，使得大幅度削减成本成为可能。二是前馈控制体现了“成本筑人”的思想。一个完成了的产品设计，就是在图纸上制造产晶。成本筑人意味着在将材料、部品等汇集在一起装配成产品的同时，也将成本一并装配进去。倘若在图纸的预演中排除了各种无效或低效因素，图纸上有限的筑入成本可能就等同于制造现场的实际成本，这就等于在前期确保了成本降低的可能性。
目标成本计算包括成本企划和成本改善两个阶段。成本企划的目标是通过设定、达成目标成本并得出估算成本，使得估算成本逼近目标成本，也即使估算利润逼近目标利润，这其中目标成本的设定和达成是关键的一环；而成本改善则是生产过程中持续性的成本降低过程。
三、价值工程与成本企划对成本管理前馈性的功能特征分析
价值工程是一种前馈性的成本控制活动。实际上，产品成本的大部分在设计阶段就已经确定了，成本水平不可能低于工艺设计所要求的最低水平。如果工艺设计上存在不足，就会反映到生产成本中，而且一直无法消除。通过价值工程实现成本与功能的最优配置就可以解决这个问题。
一般说来，价值工程的对象是要考虑社会生产经营的需要以及对象价值本身提高的潜力。例如：选择占成本比例大的原材料部分如果能够通过价值分析降低费用提高价值，那么这次价值分析对降低产品总成本的影响也会很大。作为一项技术经济的分析方法，价值工程做到了将技术与经济的紧密结合，此外，价值工程的独到之处还在于它注重提高产品的价值、注重研制阶段开展工作，并且将功能分析作为自己独特的分析方法。
成本企划的主要目标是在产品生产的源流设计阶段，就对成本进行策划以求达到降低成本的目的，同时为实现经营上的战略目标，作为利益管理的手段发挥其效果。为降低成本的目的，传统成本管理的重心，主要是费用所占比例较高的物资供应、生产等部门。但在成本企划中，不仅要考虑产品成本与使用功能的关系，而且要通过对产品的价值分析，力求实现产品使用功能与市场理想价格的协调。在成本发生之前，就对成本发生的机制进行彻底的研究与分析，排除非增加价值活动产生的动因，使有效低成本的空间得到最大限度的拓展。
综上所述，价值工程和成本企划是前馈性的管理技术和成本控制活动，它们都着眼于成本的发生源流，立足源流作事前的、周密的、全盘的分析考察，这是现代管理技术与成本管理思想的巨大飞跃，对加强和完善我国企业成本管理是有借鉴之处的。