关于现代成本补偿的思考
【ICXO.com编者按】马克思认为，成本只是一个在生产要素上耗费的资本价值C+V的等价物或补偿价值。C+V是成本的经济内涵，是生产商品的物化劳动和活劳动耗费。但现代成本的内涵发生了深刻的变化，成本补偿观也应随之改变。
一、现代成本与成本补偿
马克思认为，成本只是一个在生产要素上耗费的资本价值C+V的等价物或补偿价值。C+V是成本的经济内涵，是生产商品的物化劳动和活劳动耗费。在社会再生产过程中，C+V是企业维持简单再生产的补偿尺度，如果产品的成本耗费不能得到补偿，简单再生产就无法进行下去。虽然马克思所论述的只是产品生产成本，但我们从中可以清楚地看出成本和成本补偿的密切联系。成本是生产耗费与补偿价值的统一。它既是耗费的价值计量，又是补偿的基本界限。成本补偿的适度、足额是确保企业经营或再生产的根本要求。成本概念是成本补偿概念的理论基础，成本补偿概念随着成本概念的内涵和外延的变化会相应改变。
现代成本的内涵发生了深刻的变化，成本补偿观也应随之改变。20世纪中叶开始的、以电子计算机技术为核心的第三次技术革命，根本改变了人类的生产和生活方式，使整个人类逐步从传统的农业经济、工业经济进入一个全新的知识经济时代。在知识经济社会中，知识超越了传统意义上的资本与劳动两大生产要素，成为经济发展的第一要素。对知识和人才等智力资源的占有情况决定一个国家、一个企业的竞争能力，许多国家都在不断加大对知识的投入和人才的培训。在商品价值中，科学技术的含量越来越高，比重越来越大，这已成为社会发展的总趋势。而传统的成本内涵中一直没有包含技术成本和人力资源成本，扭曲了成本价格，使成本得不到恰当补偿，引起人们对利润的误解。所以，成本的内涵应包括科学技术转移过来的价格，成本补偿应包括对技术成本的补偿和人力资源的补偿。
现代成本的外延扩大，成本补偿概念也应拓展。工业经济时代，企业以追求经济利益为目标，从而出现大量开采资源、大量生产、大量消费、大量产生废物的经济发展模式，导致资源短缺、环境污染和生态破坏的矛盾日益尖锐。在可持续发展的观念和目标的影响下，社会各界普遍认识到：企业不能为了追求经济利益而无偿和无节制地开发自然资源，也不能以牺牲环境为代价追求经济效益，而应追求经济利益、社会利益和环境利益三个目标的平衡发展。传统的企业成本只计算人造成本，未将环境、自然资本计入成本，这在客观上鼓励了企业以牺牲环境质量为代价，获取本企业利益而忽视企业的社会环境效益。为了加强对自然资源和环境的保护，贯彻可持续发展战略，必须改变传统成本核算方法，核算企业自然环境成本，综合评价企业效益和社会经济发展的代价和得失。
二、成本补偿不足的危害及其产生的原因
目前，我国企业中普遍存在成本补偿不足的问题，这对国民经济的运行造成极大危害，阻碍了国有企业的改革进程。具体表现为：
1.生产要素的实物补偿和价值补偿的同步性遭到破坏，社会简单再生产难以维持。成本补偿不足，使固定资产在使用期满报废时，累计折旧不能满足实物更新需要；从营业收入中收回的工资成本和材料成本不能支付同样产品的工资耗费和不能满足存货的重置。生产要素补偿不足，形成企业资金短缺，社会简单再生产难以维持。
2.企业以过低的成本与现实的收入相配比，虚增了利润，夸大了经营成果，对利润进行了超额分配。虚增的利润不是企业真实的经营成果，而是少计成本的结果。虚增的利润实质上是企业资产或国有资源的利润化。以虚增的利润确定应纳税额，用企业资金支付未实现的税金，企业承担了不应有的纳税义务；以虚增的利润在国家、集体、个人间分配，实质上把企业资金转化为财政收入、企业净收益、个人福利和奖金，错误地将老本当作国民收入进行分配，使企业陷入危险的“自我清算”中。
3.破坏和削弱企业再生产的经营能力，侵蚀了投资主体的权益。现代企业所有权与经营权相分离，经营者受投资主体委托具体使用企业资产。经营者有责任保护实物资产的完整，保证经营能力提高。成本补偿不足，使固定资产的再生产陷入恶性循环之中，流动资金严重短缺，企业生产能力日益下降，生产规模日益萎缩，所有者权益受损。
4.企业利润虚增必然引发财政虚收，虚增可供分配的社会产品，造成国民收入超额分配，扰乱了国民经济的综合平衡，制约国民经济的发展。
造成成本补偿不足的原因，主要有以下几点：
1.从宏观经济角度来看，社会资源被无偿占用和污染。自然资源和环境资源属资源性资产，它是资产所有者行使产权管理职能的客体。传统会计核算办法对于企业成本只计算人造成本，不计算社会资源耗费、占用成本，造成一方面企业使用资源不讲效率，资源浪费严重，环保意识淡薄，另一方面社会整体资源短缺，环境恶化。
2.从微观角度来看，企业行为不规范，人为降低成本。在现代企业中，所有者与经营者形成市场契约型的委托代理关系，经营者拥有对企业的直接控制权，他们会出于对自己业绩的追求或税收利益等原因进行“盈余管理”，人为地操纵利润，这种早计晚计、多计少计成本的现象的增加，使成本补偿失去了保障。
3.从会计计量角度来看，传统会计所遵循的历史成本原则和历史成本计价方法是造成成本补偿不足的主要根源之一。按照历史成本原则，企业取得的资产以及资产的耗用和转换都以历史成本计价。历史成本在币值稳定基础上有其实际意义。但是，当物价上涨尤其是通货膨胀时，币值不变的会计假设已不再存在，以币值不变为基础的历史成本原则也随之失去客观性和可靠性。
4.从时代特点来看，知识已成为发展经济的首要资本，而成本和成本补偿概念没有跟上时代的步伐。我国传统的会计模式与农业经济、工业经济时代相适应，主要是围绕有形资产来设计和运行，无形资产会计理论与实践较为匮乏。我国的会计一直把科技这种无形资产耗费放在期间费用中，而不反映其价值补偿积累。科学技术是人类的劳动成果，也是可以交换的商品，在产品生产中既然应用了高技术，在成本中就应包括高新技术劳动耗费，使技术成本和人力资源成本从营业收入中得到补偿。
三、确保成本足额补偿的设想
成本补偿是企业经济运行机制的基础系统，成本的足额补偿将极大地促进国有企业改革的顺利进行。要使成本足额补偿须从以下几方面进行：
1.成本项目中应包括产品的研究开发等技术成本和人力资源成本。知识经济时代高新科学技术在产品生产中得到广泛应用，产品中的科技含量越来越高。要真实地反映产品成本，使产品成本及时正确地得到补偿，必须正确核算产品应负担的科技价格。
2.在成本项目中应增设环境成本项目。除了从法律上制定法律法规对资源浪费和环境污染进行约束外，我们必须改变传统成本会计核算办法，在成本中反映企业生产商品对社会资源环境消耗和损失程度。
3.进一步推广加速折旧。折旧计算的准确性、科学性决定了固定资产价值消耗的准确计算和完整补偿。加速折旧法可以使固定资产周围速度提高，企业设备更新加快，新技术得到广泛应用，并在一定程度上消除通货膨胀对成本补偿不足的影响。在科技日新月异的情况下，有必要进一步缩短固定资产的折旧年限，以消除技术进步的障碍。
4.定期提取重置资产准备金。物价上涨时期，后进先出法和加速折旧能在一定程度上消除物价变动对传统会计的影响，但作用有限。定期提取重置资产准备金能在一定程度上解决这个问题。提取重置资产准备金的方法可比照应收账款坏账准备的提取方法。
5.规范财务报表框架结构，准确反映成本补偿情况。按历史成本计算编制的成本报表，在物价上涨后，已不能真实反映当前的成本水平，应按历史成本和补偿成本进行双重反映，从而使企业可以根据补偿成本进行成本预测和市场预测，以此作出正确的经营决策。待条件成熟后，要以重置成本会计取代历史成本会计。
6.加强对企业成本补偿处理的监督，促使企业行为规范化。为了提高成本信息的真实性，避免成本补偿处理的随意性，必须结合成本管理改革，强化成本监督，逐步使现代企业的成本补偿处理纳入正确的轨道。