知识经济时代人力资源会计的基本架构
人力资源会计是会计学科中一个正在发展的新分支 ,它主要研究组织和管理人力资源的成本与价值的计量及报告问题。
人力资源会计产生于 2 0世纪 6 0年代后期 ,它经历了70年代初、中期的初步实施阶段以后 ,在 70年代后期和 80年代初期却陷入了低迷的境地 ,在 90年代以后仍发展缓慢。究其原因 ,最重要的是实施的外部客观环境及相应的理论不够完善 ,尤其是人力资源会计的确认、计量和报告的理论。知识经济时代的来临 ,许多应用人力资源会计的条件已逐步具备。本文拟就此问题作初步探讨。
(一 )知识经济时代人力资源的确认
人才资源是由知识和学习知识的能力、技能、发明创造力、组织管理、判断决策、完成任务能力等看似抽象但是起决定作用的人力因素所构成。在知识经济社会 ,其具体表现为 :人的智慧和创新 ,并被投入与货币相通的市场经济的流通网络 ,形成了人才资源与非人力资源 (物质、货币等 )共同订立的特别市场契约 ,共担企业风险 ,共享企业利益 ,成为企业最重要的资源。把人力、智力资源作为有价值的经济资源 ,就强调了知识的价值。人的智慧和创新这种高智力劳动可转化为独立的策略、构思 ,进而形成各种具有开拓性的设计。发明、创造及组织管理等 ,它们的定型化 ,就形成独树一帜的特有的资产──人力资产。这些资产比传统的有形资产 (原材料、厂房、设备、货币等 )更能发挥出无可比拟的巨大作用 ,并能带来巨大的增值和财富 ,从而使市场经济的发展不再属于资源依赖型 ,而转化为依赖于人的知识智慧和创新能力发展程度的知识依赖型。需要说明的是 ,尽管人力资源属于企业经营中最重要的资源这一论断 ,已成为大众的共识 ,但以会计角度来看 ,从资产的基本概念等方面出发 ,人力资源作为资产还需从观念上进行突破。主要理由如下 ：
1 .人力资源具有自主性。人们在处理任何事情时主观上都存在着积极或消极 ,作为或不作为的倾向与选择。这种自主性导致了企业对于人力资源控制权的不完全性。对于传统资产项目而言 ,企业不但有权控制其产出物和效用 ,而且对于特定资产本身还拥有着占有、使用、收益和处置等完全的财产权利 ;而对于人力资源 ,任何企业所能控制的仅仅是其知识或技能的固化产品 ,即劳动成果。
2 .劳动者与企业之间的本质关系是一种交易契约关系 ,而非财产所有权关系 ,劳动合同的存续期具有很大的不确定性。从企业角度看 ,它对人力资源效用的控制及相应收益的占有都只是暂时的 ,在构成企业总体获利能力的诸多因素中 ,经营性租赁资源的性质和特点与人力资源极其相似。对于前者 ,财务会计并不将其纳入企业资产的范围。
(二 )人力资源价值的计量
会计的灵魂在于会计计量 ,会计计量是会计系统的核心职能。人力资源会计系统的运行同样离不开一套恰当的会计计量理论。人力资源会计的计量包括两大部分 ,即人力资源成本和人力资源价值的计量。对人类资源成本予以计量的方法 ,包括历史成本计量模型和重置成本计量模型 ;对人力资源的价值予以计量的方法包括未来工资折现模型、未来收入折现模型、随机报酬模型、内部竞价模型等等。以上各种计量方法各自有其优缺点 ,一般认为 ,在现行条件下 ,计量人力资产还是选择成本法比较恰当 ,因为成本法计量符合公认会计原则和会计准则的要求 ,具有可靠性、可验证性和可比性特征。近年来 ,会计学家越来越多地吸收经济学资产概念来发展会计学资产概念 ,以便使计量结果更接近资产的实际经济价值 ,为信息使用者提供更加相关的信息 ,价值法计量即是如此。但是实践证明 ,信息使用者对此并没有表示支持 ,所以在历史成本计量受到越来越多挑战的今天 ,信息使用者仍然司空见惯于传统会计惯例。作为已被会计实务认可的计量属性 ,在没有找到更好的计量属性之前 ,历史成本将继续发挥它的重要作用。但是我们在推崇历史成本计量属性的同时 ,也必须正视它的不足 ,这就是 :人力资产的历史成本 ,不代表任何未来的经济利益 ,因此 ,不能成为决策有用的信息 ,历史成本不能反映人力资产入账以后的随时间推移可能发生的增值或减损 ,因此 ,必须以价值法计量方式来弥补 ,而且价值法可以为企业管理决策提供有用信息。
(三 )人力资源会计的模式构想──将人力资源会计整体纳入财务会计核算体系知识经济时代 .
由于信息使用者的迫切需要 ,并且人力资源价值有了提供基础和物质保障 ,人力资源价值信息进入财务会计核算体系有了可能性。首先 ,从财务会计的发展趋势来看 ,越来越多的不确定信息 (如重置成本、重置价值等 )进入财务会计核算体系 ,且这种做法已被人们从观念上接受。历史成本核算原则已不是必须恪守的真理。尤其是在知识经济时代 ,历史成本核算有被打破的趋势。这样 ,以估计为基础的人力资源价值信息与其他不确定性信息一样 ,可望进入财务会计核算体系。其次 ,以知识为基础的人力资源价值计量模式使人力资源价值信息的可信度大大增加。由于避免了价值估计的盲目性 ,此类信息有可能为财务会计核算体系所接受。最后 ,由于人力资源价值的可变性特点 ,按以往的核算体系核算 ,其工作量十分巨大 ,而以信息技术为基础的知识经济时代 ,一切计算工作由计算机完成 ,使人力资源价值信息的进入有了物质保障。
可以认为 ,人力资源成本信息所提供的累计数据将随着人力资源使用期间的延长而逐渐接近人力资源价值会计对其的预期估计价值。根据上述原因 ,特提出将人力资源全部信息纳入财务会计核算体系的构想.